La reforma fiscal publicada en el Diario Oficial de la Federación el 9 de diciembre modifica la fracción XXIII del artículo 28 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), con el fin de limitar la deducción de los pagos derivados de operaciones entre partes relacionadas extranjeras o las operaciones realizadas a través de acuerdos estructurados cuando los ingresos de la contraparte estén sujetos a regímenes fiscales preferentes (REFIPRE). 

La reforma encuentra sustento en la recomendación presentada en el contexto de la Acción 2 del Proyecto BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) denominado “Neutralizar el efecto de los mecanismos híbridos” de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) y el G20.

La reforma fiscal publicada prohíbe la deducción de cualquier pago realizado a una parte relacionada residente en el extranjero o a través de “acuerdos estructurados”, cuando el receptor de los pagos esté sujeto a un REFIPRE.

Un ingreso se considerará como sujeto a REFIPRE cuando (i) no se encuentre gravado en el extranjero o (ii) esté gravado con un impuesto menor al 75% de lo que se causaría por concepto de impuesto sobre la renta en México.

Consideramos que es necesario que mediante reglas se excluyan expresamente los pagos hechos a fondos de pensiones extranjeros que normalmente no están sujetos a imposición en el extranjero, organismos multilaterales de los que México sea parte y organismos gubernamentales extranjeros de países con los que México mantenga en vigor un tratado para evitar la doble tributación.

Esta nueva disposición también resultaría aplicable si el receptor directo o indirecto de un pago, independientemente de estar sujeto a un REFIPRE, utiliza los ingresos percibidos para realizar pagos deducibles a un miembro del mismo grupo cuyos ingresos estén sujetos a un REFIPRE. Se presume que se actualiza este supuesto, salvo prueba en contrario, cuando dicho receptor realice pagos deducibles que se consideren, para su contraparte, ingresos sujetos a un REFIPRE, si el monto de los mismos es igual o mayor al 20% del pago realizado por el contribuyente.

En estos casos, el momento del pago a la contraparte miembro del grupo es irrelevante debido a que la nueva regla aplica a aquellos pagos que se hayan realizado antes o después del pago realizado por el contribuyente mexicano. Asimismo, también resulta irrelevante la cantidad de transacciones o de partes involucradas ya que la regla cubre todas las transacciones realizadas entre miembros de un mismo grupo o “acuerdos estructurados”. 

Se considerará que dos miembros son partes del mismo grupo, cuando uno de ellos tenga control efectivo sobre el otro, o cuando un tercero tenga control sobre ambos. Para estos efectos, se incluye una definición genérica de “control efectivo”, la cual prevé como criterio determinante no solo los derechos de voto, ya sean directos o indirectos, sino también derechos económicos o el control contable.